Procedury kontrolne w sprawach zobowiza podatkowych

Wprowadzenie

Ksika powicona jest procedurom kontrolnym w sprawach zobowiza podatkowych.

Dziaania kontrolne organów skarbowych mog przybiera róne formy prawne: czynnoci sprawdzajcych, postpowania weryfikacyjnego, postpowania kontrolnego, kontroli podatkowej oraz szczególnego nadzoru podatkowego. Zastosowanie jednej z tych form zaley od okolicznoci konkretnej sprawy i pozostawione zostao decyzji organu dokonujcego weryfikacji, sprawdzenia rzetelnoci skadanych przez podatnika (równie patnika, inkasenta oraz nastpc prawnego) zezna i deklaracji podatkowych oraz prowadzonej przez niego dokumentacji. Bez wzgldu na zastosowan form prawn dziaania kontrolne organów skarbowych obejmuj:

1)    ustalenie stanu obowizujcego, wynikajcego z konkretnych przepisów prawa oraz orzecznictwa administracyjnego i sdowego w zakresie tych przepisów, które wyznacza sposób rozumienia norm prawnych przez podmioty uprawnione do podejmowania wadczych rozstrzygni,
2)    ustalenie stanu faktycznego w podmiocie objtym kontrol lub innymi czynnociami sprawdzajcymi,
3)    porównanie stanu faktycznego stwierdzonego w toku kontroli ze stanem wzorcowym wynikajcym z przepisów obowizujcych w obszarze objtym kontrol,
4)    ocen stwierdzonego stanu faktycznego z punktu widzenia zgodnoci tego stanu ze stanem wzorcowym, co obejmuje równie wyjanienie przyczyn stwierdzonej rozbienoci.

Zasadniczy etap dziaa kontrolnych koczy si na ocenie stwierdzonego stanu faktycznego i wyjanieniu przyczyn odstpstwa od stanu wzorcowego. Po nim nastpuj dziaania pokontrolne, do których zaliczy naley kierowanie not sygnalizacyjnych i informacyjnych, skadanie zawiadomie o podejrzeniu popenieniu przestpstwa lub wykroczenia oraz podejmowanie dziaa majcych na celu ocen wpywu stwierdzonych rozbienoci na wysoko zapaconego przez podatnika podatku, wyeliminowanie tych rozbienoci, a take wycignicie konsekwencji w stosunku do osób odpowiedzialnych za naruszenie stanu wzorcowego (przepisów prawa podatkowego).

W wielu wypadkach te dwa obszary dziaania (aktywnoci) organów skarbowych s czone w jednym postpowaniu, tak e nie sposób wyznaczy sztywnej granicy pomidzy dziaaniami stricte kontrolnymi a pokontrolnymi. Tak dzieje si m.in. w przypadku postpowania kontrolnego realizowanego przez organy kontroli skarbowej oraz w postpowaniu podatkowym weryfikacyjnym, prowadzonym przez organy podatkowe, którego celem jest ostatecznie wydanie decyzji korygujcej wysoko zobowizania podatkowego ustalon przez podatnika. Oba s nie tylko przykadem czenia przez ustawodawc dziaa kontrolnych i pokontrolnych, ale take przenikania si form kontroli realizowanych przez organy skarbowe w zakresie zobowiza podatkowych.

Szczególn form prawn dziaa kontrolnych podejmowanych przez organy skarbowe jest postpowanie weryfikacyjne. Moe ono by wszczte zarówno w wyniku ustale poczynionych w toku czynnoci sprawdzajcych, kontroli podatkowej, jak i czynnoci szczególnego nadzoru podatkowego. W takich wypadkach ma ono charakter postpowania pokontrolnego, które ma prowadzi do korekty deklaracji podatkowe) w drodze decyzji administracyjnej. Podejmowane jest ono tylko wówczas, gdy korekty podatku nie dokona podmiot kontrolowany (podatnik, patnik, inkasent lub nastpca prawny). Istnieje jednak równie moliwo podjcia postpowania weryfikacyjnego w wyniku pojawienia si wtpliwoci co do rzetelnoci deklaracji podatkowej, bdcych nastpstwem przeprowadzenia przez organ podatkowy analizy informacji znajdujcych si w jego posiadaniu, pochodzcych zarówno od samego podatnika, jak i innych podmiotów, zobowizanych do ich przekazania. W takim wypadku mamy do czynienia z dziaaniami kontrolnymi, a postpowanie weryfikacyjne naley uzna za form prawn kontroli realizowanej przez organy skarbowe. Tak te zostao ono potraktowane w niniejszej publikacji.

Organami uprawnionymi do kontroli s organy skarbowe, wród których wyróni naley organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej.

Podmiotami objtymi kontrol s natomiast podatnicy, patnicy, inkasenci i nastpcy prawni, a wic podmioty zobowizane do ponoszenia ciarów podatkowych i wypeniania obowizków umoliwiajcych ustalenie prawidowej wysokoci zobowizania podatkowego.

Podstaw prawn dziaania tych organów stanowi: ustawa - Ordynacja podatkowa, ustawa o kontroli skarbowej, ustawa o Subie Celnej oraz ustawy nakadajce obowizek podatkowy. W tych ostatnich okrelony jest równie stan wzorcowy (wyznaczenia), z którym porównywany jest stan faktyczny (wykonania) stwierdzony w konkretnej jednostce kontrolowanej. Trzy pierwsze ustawy - Ordynacja podatkowa, o kontroli skarbowej, o Subie Celnej - precyzuj formy prawne kontroli w zakresie zobowiza podatkowych, ich cele, zakres przedmiotowy i podmiotowy, kryteria, organy i jednostki organizacyjne realizujce kontrol oraz procedur kontroli (zasady prowadzonego postpowania kontrolnego), a take prawa i obowizki kontrolowanych i kontrolujcych. Zawieraj równie postanowienia odnoszce si do samego wyniku kontroli. O ile wic ustawy nakadajce obowizek podatkowy stanowi punkt odniesienia do ustalenia stanu obowizujcego w danym zakresie (wyznacze), o tyle przepisy Ordynacji podatkowej, ustawy o kontroli skarbowej oraz ustawy o Subie Celnej okrelaj elementy niezbdne poszczególnych form (rodzajów) kontroli realizowanej przez organy skarbowe w zakresie ustalenia zobowizania podatkowego. Tym wanie zagadnieniom powicona jest niniejsza ksika. W poszczególnych jej rozdziaach przedstawiono: podmioty uprawnione do kontroli wywizywania si przez podatników, patników i inkasentów oraz nastpców prawnych z naoonych na nich obowizków (rozdzia I), podmioty kontroli realizowanej przez organy skarbowe (rozdzia II), jej zakres przedmiotowy (rozdzia III), formy prawne tej kontroli (rozdzia IV) oraz procedury kontrolne (rozdziay V i VI). Ostatni (VII) rozdzia powicony zosta konsekwencjom karnym skarbowym stwierdzonych przez organ skarbowy narusze norm prawa podatkowego.

Ksika ma jak najbardziej praktyczny charakter. Moj intencj nie byo bowiem prezentowanie teoretycznych rozwaa na temat systemu kontroli podatkowej w Polsce, ale przedstawienie tych wszystkich aspektów przedmiotowego i podmiotowego zakresu poszczególnych form tej kontroli oraz uregulowa proceduralnych, które przesdzaj o faktycznej pozycji podmiotu kontrolowanego i organu kontrolujcego. Nie jest ona jednak pozbawiona cakowicie odniesie teoretycznych, co wydaje si j wzbogaca i rozszerza krg potencjalnych czytelników, którymi w moim zamyle maj by nie tylko podatnicy, ale równie pracownicy administracji skarbowej (urzdów i izb skarbowych, urzdów i izb celnych, urzdów kontroli skarbowej, Ministerstwa Finansów oraz urzdów samorzdowych - gminnych, miejskich, powiatowych i wojewódzkich), sdziowie orzekajcy w sprawach podatkowych, doradcy podatkowi, radcowie prawni i adwokaci. Ksika moe suy równie studentom studiów prawniczych i ekonomicznych oraz pracownikom naukowym.

Na zakoczenie kilka uwag o charakterze terminologicznym. Ksika dotyczy dziaa kontrolnych organów skarbowych w sprawach zobowiza podatkowych. Przedstawione w niej zostay procedury regulujce te dziaania oraz uprawnienia organów skarbowych odnoszce si do wszystkich rodzajów kontroli podatkowej.

Kontrol podatkow realizowan przez organy skarbowe mona postrzega w ujciu szerokim, jak te w znaczeniu cisym, odnoszcym si do jednej z form dziaa kontrolnych organów skarbowych w sprawach zobowiza podatkowych.

W ujciu szerokim kontrola podatkowa obejmuje wszelkie dziaania kontrolne organów skarbowych, których przedmiotem s podatki. Dziaania te, jak ju wczeniej zaznaczyem, przybiera mog rón form prawn: czynnoci sprawdzajcych, postpowania weryfikacyjnego, postpowania kontrolnego, kontroli podatkowej oraz szczególnego nadzoru podatkowego. Problematyka ta zostaa wyjaniona szerzej w rozdziale IV.

W znaczeniu cisym kontrola podatkowa oznacza jedn z form dziaa kontrolnych organów skarbowych, uregulowan w dziale VI ordynacji.

Rozrónienie kontroli podatkowej w ujciu szerokim i cisym jest istotne zarówno z merytorycznego, jak i terminologicznego punktu widzenia. Ilekro w dalszych rozwaaniach bd posugiwa si terminem kontrola podatkowa, bdzie on odnosi si tylko do dziaa kontrolnych organów skarbowych regulowanych przepisami dziau VI ordynacji. Dla oznaczenia kontroli podatkowej w ujciu szerokim bd posugiwa si okreleniem: dziaania kontrolne organów skarbowych lub okreleniami pokrewnymi, np. dziaania weryfikacyjne lub sprawdzajce bd procedury kontrolne.